Erstattung von Einfuhrabgaben – Rückwirkung des Unionszollkodex?

Seit dem 01.05.2016 ist der Unionszollkodex in Kraft.

Wie ist es zu beurteilen, wenn eine finanzgerichtliche Entscheidung nach diesem Datum ergangen ist, die Ausgangsentscheidung des Hauptzollamtes, also die angefochtene Entscheidung noch unter Geltung des alten Zollkodex ergangen ist?

Der Bundesfinanzhof hat zu dieser Frage nun entschieden, dass eine rückwirkende Anwendung materiell-rechtlicher Vorschriften des Unionszollkodex (UZK) nicht in Betracht kommt.

In dem entschiedenen Fall lehnte im Jahr 2013 das beklagte Hauptzollamt Anträge der Klägerin auf Erstattung von Einfuhrabgaben ab, weil die Frist zur Abgabe der Abrechnung nach Art. 859 Nr. 9 der Zollkodex-Durchführungsverordnung (ZKDVO) bei rechtzeitiger Antragstellung nicht verlängert worden wäre und kein Fall des Art. 900 Abs. 1 ZKDVO vorliege. Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg.

Das Finanzgericht Hamburg urteilte, die Klägerin habe keinen Anspruch auf Erstattung von Zoll und Ausgleichszinsen1.

Die Klägerin begründet ihre Nichtzulassungsbeschwerde mit der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache. Es sei zu klären, ob sich die Beurteilung des Rechtsstreits noch nach den Vorschriften des Zollkodex richten könne. Zwar sei der Erstattungsantrag unter Geltung des Zollkodex gestellt worden. Im Zeitpunkt der letzten mündlichen Verhandlung habe jedoch der Unionszollkodex (UZK) gegolten, bei dessen Anwendung der Klage hätte stattgegeben werden müssen. Das Finanzgericht Hamburg habe zu Unrecht offengelassen, ob es sich bei den Art. 236 und 239 ZK um materiell-rechtliche Vorschriften oder um solche des Verfahrens handele, obschon die Zuordnung für das anzuwendende Recht entscheidungserheblich gewesen sei. Bei diesen Vorschriften handele es sich nach der Rechtsprechung des Gerichts erster Instanz (EuG) um Verfahrensvorschriften. Dementsprechend hätte das Finanzgericht Hamburg Art. 86 Abs. 6 und Art. 124 Abs. 1 Buchst. c und k UZK anwenden müssen, die zu einer Befreiung von der Abgabenschuld oder zu deren Erlöschen geführt hätten, weil der Verstoß der verspäteten Abrechnung des Veredelungsverkehrs kein Täuschungsversuch gewesen, sondern lediglich als Fahrlässigkeit eingestuft worden sei. Diese Vorschriften stellten gleichermaßen Verfahrensvorschriften dar. Die Vorschriften des Unionszollkodex müssten auch deshalb auf vor ihrem Inkrafttreten entstandene Sachverhalte angewandt werden, weil sie eine erst durch die Rechtsprechung zur verspäteten Abrechnung entstandene Lage bereinigten. Zudem sei ein Erstattungsantrag nach der EuGH-Rechtsprechung umfassend auf alle in Betracht kommenden Bestimmungen hin zu prüfen.

Eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs sei auch zur Fortbildung des Rechts aus den zur grundsätzlichen Bedeutung ausgeführten Gründen und zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung erforderlich. Es gebe divergierende Entscheidungen, weil bei Verpflichtungsklagen ohne Ermessensspielraum die materielle Rechtslage im Zeitpunkt der gerichtlichen Entscheidung gelte.

Der Bundesfinanzhof hat die Entscheidung des Finanzgerichts Hamburg bestätigt.

Die Rechtssache hat keine grundsätzliche Bedeutung gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO, weil die von der Klägerin aufgeworfene Rechtsfrage bereits geklärt ist.

Dass bei Verpflichtungsklagen auf die Rechtslage im Zeitpunkt der letzten mündlichen Verhandlung des Gerichts abzustellen ist, ist eine Regel, die nicht ausnahmslos gilt. Die Frage, ob ein Anspruch auf Erlass des begehrten Verwaltungsakts besteht, beantwortet sich nach dem materiellen Recht. Hat sich seit dem Erlass der ablehnenden Verwaltungsentscheidung das materielle Recht geändert, ist zu prüfen, ob sich diese Rechtsänderung auch auf das mit der vorangegangenen Rechtslage zusammenhängende Bestehen bzw. Nichtbestehen des seinerzeit geltend gemachten Rechtsanspruchs auswirkt2.

In diesem Zusammenhang ist die ständige Rechtsprechung des Gerichthofs der Europäischen Union (EuGH) zu berücksichtigen, wonach Verfahrensvorschriften im Allgemeinen auf alle bei ihrem Inkrafttreten anhängigen Rechtsstreitigkeiten anwendbar sind, während materiell-rechtliche Vorschriften gewöhnlich so ausgelegt werden, dass sie grundsätzlich nicht für vor ihrem Inkrafttreten entstandene Sachverhalte gelten3.

Wie der EuGH weiterhin entschieden hat, verbietet es der Grundsatz der Rechtssicherheit im Allgemeinen, den Beginn der Geltungsdauer eines Rechtsakts der Gemeinschaft auf einen Zeitpunkt vor dessen Veröffentlichung zu legen; dies kann aber ausnahmsweise dann anders sein, wenn ein im Allgemeininteresse liegendes Ziel es verlangt und das berechtigte Vertrauen der Betroffenen gebührend beachtet ist oder wenn aus Wortlaut, Zweck oder Aufbau der betreffenden Gemeinschaftsvorschriften eindeutig hervorgeht, dass ihnen eine solche Wirkung beizumessen ist4.

Bei den hier entscheidungserheblichen Regelungen bezüglich der Erstattung von Einfuhrabgaben handelt es sich um Vorschriften des materiellen Rechts5. Dies gilt sowohl hinsichtlich Art. 236 und Art. 239 ZK, die das Finanzgericht Hamburg seiner Entscheidung zugrunde gelegt hat, als auch hinsichtlich Art. 116 Abs. 1 UZK, den die Klägerin angewandt wissen will und in den die Erlass- bzw. Erstattungsvorschriften der Art. 236 und 239 ZK ohne grundsätzliche Änderungen übernommen wurden. Soweit die Vorschriften über die Erstattung von Einfuhrabgaben auch Verfahrensvorschriften beinhalten, sind diese vorliegend nicht entscheidungserheblich. Vielmehr streiten die Beteiligten über die Frage, ob ein Grund für die Erstattung der Einfuhrabgaben vorliegt.

Aus dem von der Klägerin angeführten Urteil des EuG Kaufring u.a.6 ergibt sich nach Auffassung des Bundesfinanzhofs nicht, dass es sich bei den Vorschriften über Erlass und Erstattung ausschließlich um Verfahrensvorschriften handelt, die rückwirkend angewandt werden können. Vielmehr unterscheidet das EuG zwischen den materiell-rechtlichen Regelungen der Erlassvorschriften, wie z.B. das Vorliegen eines besonderen Umstandes, und den Verfahrensvorschriften, wie z.B. die Antragstellung und eine Vorlage des Erlassantrags an die Europäische Kommission.

Da sich die Erlass- bzw. Erstattungsvorschriften im Unionszollkodex gegenüber dem Zollkodex nicht grundlegend geändert haben, hat die dargestellte Rechtsprechung weiterhin Gültigkeit. Allein der Umstand, dass es zum Übergang zwischen dem Zollkodex und dem Unionszollkodex noch keine Rechtsprechung des EuGH gibt, reicht zur Begründung der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache nicht aus7.

Schließlich enthalten weder der Wortlaut der Vorschrift noch die Erwägungsgründe der Verordnung einen Hinweis darauf, dass Art. 116 Abs. 1 UZK entgegen der Regelung in Art. 288 Abs. 2 i.V.m. Abs. 1 UZK (Gültigkeit ab 01.05.2016) eine Rückwirkung zukommt.

Der Bundesfinanzhof sieht es auch als nicht zweifelhaft an, dass es sich bei Art. 124 Abs. 1 Buchst. k UZK um eine Vorschrift des materiellen Rechts handelt, die – unabhängig davon, ob ihre Tatbestandsvoraussetzungen vorliegend erfüllt sind – grundsätzlich keine Rückwirkung im Hinblick auf Einfuhrabgaben, die vor dem Inkrafttreten des Unionszollkodex entstanden sind, entfaltet.

Bei dieser Vorschrift handelt es sich um eine solche des materiellen Rechts, weil die Einfuhrzollschuld im Fall des Art. 124 Abs. 1 Buchst. k UZK erlischt. Das Verbringen der Waren aus dem Zollgebiet der Union hat unter den dort geregelten Voraussetzungen unmittelbare Auswirkungen auf den Bestand der Einfuhrzollschuld.

Anhaltspunkte dafür, dass Art. 124 Abs. 1 Buchst. k i.V.m. Abs. 6 UZK entgegen Art. 288 Abs. 2 i.V.m. Abs. 1 UZK Rückwirkung zukommt, bestehen auch hier nicht, so der Bundesfinanzhof.

Selbst wenn der Unionsgesetzgeber durch die Einführung des Art. 124 Abs. 1 Buchst. k UZK, wie die Klägerin vorträgt, möglicherweise die EuGH-Rechtsprechung zur Zollschuldentstehung aufgrund einer nicht fristgerechten Vorlage der Abrechnung im Rahmen der aktiven Veredelung hat korrigieren wollen, hat die Klägerin, so der Bundesfinanzhof zu dem konkreten Fall, nicht dargelegt, warum Art. 124 UZK Rückwirkung haben soll. Aus den von ihr angegebenen Fundstellen in der Literatur ist zu einer eventuellen Rückwirkung nichts zu entnehmen.

Das Finanzgericht Hamburg ist mit seiner Entscheidung nicht von den Urteilen des Bundesfinanzhofs vom 21.07.19928 und vom 06.08.20139 abgewichen. Die Rechtsprechung, wonach bei Verpflichtungsklagen auf die Rechtslage im Zeitpunkt der letzten mündlichen Verhandlung des Gerichts abzustellen ist und in deren Kontext diese beiden Entscheidungen zu sehen sind, gilt nicht ausnahmslos.

Bundesfinanzhof, Beschluss vom 24.07.2017 – VII B 165/16
ECLI:DE:BFH:2017:B.240717.VIIB165.16.0


  1. FG Hamburg, Urteil vom 12.10.2016 – 4 K 160/14
  2. BVerwG, Urteile vom 21.05.1976 – IV C 80.74, BVerwGE 51, 15; vom 27.04.1990 – 8 C 87.88; BFH, Beschluss vom 28.11.2008 – VII B 59/08
  3. EuGH, Urteile vom 23.02.2006 – C-201/04, Molenbergnatie, EU:C:2006:136; vom 07.09.1999 – C-61/98, De Haan, EU:C:1999:393, ZfZ 1999, 371
  4. EuGH, Urteil vom 19.03.2009 – C-256/07, Mitsui & Co. Deutschland, EU:C:2009:167
  5. BFH, Beschluss vom 26.01.2001 – VII B 19/00
  6. EuG, Urteil vom 10.05.2001  – T-186/97 u.a., Kaufring u.a., EU:T:2001:133
  7. BFH, Beschlüsse vom 18.07.2016 – VI B 128/15; vom 14.02.2006 – VII B 269/05
  8. BFH, Urteil vom 21.07.1992 – VII R 28/91
  9. BFH, Urteil vom 06.08.2013 – VII R 15/12
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